历年注册会计师考试综合阶段仿真试题及答案(十)

2018年09月25日 来源:来学网

综合题
  1.甲公司2013年有如下业务:
  (1)2013年1月2日,甲公司按面值100元发行了50万份可转换债券,取得发行收入总额5000万元,该债券的期限为3年,票面年利率为5%,次年1月2日支付上年利息,每份债券均可在规定时间转换为甲公司10股普通股;在债券到期前,发行方有权利在特定条件下按面值赎回该债券。甲公司发行该债券时,二级市场上与之类似但没有转股权的债券市场年利率为6.5%。假定在债券发行日,以市场利率计算的可转换债券本金和利息的现值为4800万元,市场上类似可转换债券提前赎回权的公允价值为30万元。
  甲公司在债券发行日将嵌入可转换债券的转股权和提前赎回权作为衍生工具予以分拆并作如下处理:
  借:银行存款                    5000
  应付债券——利息调整               200
  贷:应付债券——债券面值              5000
  衍生工具——提前赎回权              30
  资本公积——其他资本公积(股份转换权)      170
  在2013年12月31日,甲公司计算利息并作如下会计处理:
  借:财务费用              312(4800×6.5%)
  贷:应付债券——利息调整               62
  应付利息               250(5000×5%)
  (2)2013年9月1日,甲公司将持有的M公司债券(甲公司将其初始确认为可供出售金融资产)出售给丁公司,取得价款3200万元已于当日收存银行;同时,甲公司与丁公司签订协议,约定2013年12月1日按3230万元的价格回购该债券,该债券的初始确认金额为3000万元,假设公允价值尚无变动,甲公司会计处理如下:
  借:银行存款                     3200
  贷:可供出售金融资产                3000
  投资收益                     200
  (3)甲公司从二级市场于1月2日购入乙公司分期付息、到期还本的债券100万张,以银行存款支付价款9000万元,另支付相关交易费用50万元。该债券系乙公司于2012年1月1日发行,每张债券面值为100元,期限为3年,票面年利率为5%,每年年末支付当年度利息。1月3日某理财公司向甲公司推荐另一固定收益理财项目,同成本下两年收益为1900万元。
  要求:
  (1)根据资料(1)和(2),判断甲公司会计处理是否正确,如不正确应如何更正。
  (2)根据资料(3),分析该债券累计收益,判断是否应将该债券持有至到期,还是作为可供出售金融资产出售后参与另一固定收益理财项目。
  (答案中的金额单位以万元表示)
  2.甲公司2012年1月2日从证券交易市场购入C公司发行的分离交易可转债,面值1000万元,债券尚有期限为3年,将于2014年12月31日到期,该债券票面年利率1.50%,每年12月31日支付当年利息。甲公司同时获得200万份认股权证,每张权证的认购价格为每股3.8元,行权日为债券到期日,即甲公司具有在2014年12月31日以每股3.8元购入200万股C公司股票的权力。甲公司合计支付1120万元,其中债券交易价900万元,确定实际年利率为5.19%,权证交易价220万元,2012年12月31日权证公允价值为225万元。2013年权证公允价值为205万元,2014年12月31日甲公司收回债券本金和最后一期利息,同时对权证行权按照每股3.8元购入100万股C公司股票,确认为交易性金融资产并支付手续费2万元,当日C公司股票市价为7元。
  要求:编制甲公司以上业务会计处理分录。(答案中的金额单位以万元表示)
  3.A公司于2013年1月2日从证券市场上购入B公司于2013年1月1日发行的债券,该债券3年期,票面年利率为4.5%,到期日为2016年1月1日,到期日一次归还本金和利息。A公司购入债券的面值为1000万元,实际支付价款为939.86万元,另支付相关费用20万元。购入债券的实际年利率为6%。A公司购入后将其划分为持有至到期投资。2013年年末债务人发生损失,估计该项债券的未来现金流量的现值为900万元。2014年12月31日减值因素消失,未来现金流量的现值为1050万元,假定按年计提利息,利息不是以复利计算。
  要求:编制A公司从2013年1月2日至2014年12月31日上述有关业务的会计分录。(答案中的金额单位以万元表示)
  4.A银行和B企业2010年至2014年有以下业务:
  (1)2010年1月1日,A银行向B企业以9566.8万元的折价方式发放一笔5年期贷款10000万元,合同年利率为4%,A银行初始确认该贷款的实际利率为5%;
  (2)2010年至2012年A银行正常收到B企业支付的利息;
  (3)2012年12月31日,有客观证据表明B企业发生严重财务困难,A银行据此认定对B企业的贷款发生了减值,并预期2013年12月31日将收到利息400万元,但预计2014年12月31日仅收到本金5000万元;A银行计提了减值准备;
  (4)2013年12月31日收到利息400万元,预计2014年12月31日收到本金5000万元。
  要求:
  (1)计算2010年、2011年12月31日A银行该项贷款的摊余价值;
  (2)计算2012年年末A银行应确认的贷款减值损失并编制相关会计分录;
  (3)计算2013年收到利息后该贷款的摊余成本并编制相关会计分录。

参考答案与解析
  综合题
  1.
  【答案】
  (1)
  ①甲公司会计处理不正确。
  本题为混合金融工具。混合工具是指主合同为债务工具合同等非衍生金融工具中嵌入了衍生工具,构成混合工具。体现嵌入衍生工具的合同条款通常有:可转换公司债券、与权益工具挂钩的本金或利息支付条款、看涨期权条款、看跌期权条款、提前还款权条款等。
  混合工具会计处理的主要问题是是否需要分拆。准则指出,如果嵌入衍生工具的经济特征和风险与主合同的经济特征与风险紧密相关就不应将这些嵌入衍生工具和主合同分离开来核算。本题同时嵌入两项衍生工具,第一是嵌入转股权,应分拆为权益工具;第二是“提前赎回权”,本题发行方是以固定按面值赎回的方式,使得该提前赎回权在经济特征和风险方面与主合同存在紧密关系,不需要单独列示。根据题意发行方承担的债务为4800万元,剩余权益200万元,所以更正分录为:
  借:衍生工具——提前赎回权              30
  贷:资本公积——其他资本公积             30
  ②甲公司会计处理不正确。
  甲公司出售债券给丁公司同时签订了2013年12月1日按3230万元的固定价格回购该债券的协议,说明甲公司保留了该项可供出售金融资产上几乎所有的风险和报酬的,不应当终止确认。会计更正为:
  借:投资收益                     200
  可供出售金融资产                3000
  贷:金融负债                    3200
  2013年9月、10月和11月月末的处理:
  借:财务费用             10[(3230-3200)/3]
  贷:金融负债                     10
  (2)甲公司2013年1月2日购入乙公司债券的初始入账金额为9050万元,若持有至到期累计应确认的投资收益是1950万元,即累计收益=100×100×5%×2+100×100-9050=1950(万元),高于另一固定收益理财项目,甲公司应将其持有至到期。
  2.
  【答案】
  购入的认股权证为衍生金融工具,应确认为交易性金融资产。
  2012年1月2日购入时:
  借:持有至到期投资——成本             1000
  交易性金融资产——成本              220
  贷:银行存款                    1120
  持有至到期投资——利息调整            100
  2012年12月31日确认债券的摊余价值和认股权证公允价值变动
  借:应收利息                     15
  持有至到期投资——利息调整           31.71
  贷:投资收益             46.71(900×5.19%)
  借:交易性金融资产——公允价值变动      5(225-220)
  贷:公允价值变动损益                  5
  2013年12月31日确认债券的摊余价值和认股权证公允价值变动
  借:应收利息                     15
  持有至到期投资——利息调整           33.36
  贷:投资收益            48.36(931.71×5.19%)
  借:公允价值变动损益                 20
  贷:交易性金融资产——公允价值变动     20(225-205)
  2014年12月31日债券权证到期
  借:应收利息                     15
  持有至到期投资——利息调整  34.93(100-31.71-33.36)
  贷:投资收益                    49.93
  借:银行存款                    1015
  贷:持有至到期投资——成本             1000
  应收利息                     15
  权证到期行权价为3.8元,支付现金760万元(3.8×200),原认股权证价格成本220万元,公允价值变动=5-20=-15(万元),合计965万元(760+220-15)。该股票公允价值=7×200=1400(万元),2014年公允价值变动=1400-965=435(万元)。
  借:交易性金融资产——成本              760
  贷:银行存款                     760
  借:投资收益                      2
  贷:银行存款                      2
  借:交易性金融资产——公允价值变动          435
  贷:公允价值变动损益                 435
 3.
  【答案】
  (1)2013年1月2日
  借:持有至到期投资——成本             1000
  贷:银行存款             959.86(939.86+20)
  持有至到期投资——利息调整           32.50
  (2)2013年12月31日
  应确认的投资收益=959.86×6%=57.59(万元),“持有至到期投资——利息调整”的摊销金额=57.59-1000×4.5%=12.59(万元)。
  借:持有至到期投资——应计利息            45
  ——利息调整           12.59
  贷:投资收益                    57.59
  计提减值损失=959.86+57.59-900=117.45(万元)。
  借:资产减值损失                 117.45
  贷:持有至到期投资减值准备            117.45
  (3)2014年12月31日
  应确认的投资收益=900×6%=54(万元),“持有至到期投资——利息调整”的摊销金额=54-1000×4.5%=9(万元)。
  借:持有至到期投资——应计利息            45
  ——利息调整             9
  贷:投资收益                     54
  2014年12月31日减值损失转回前持有至到期投资的摊余成本=900+54=954(万元),现金流量的现值1050万元,减值准备可以转回。首先在不计提减值准备的情况下2014年12月31日的处理如下:
  应确认的投资收益=(959.86+57.59)×6%=61.05(万元),“持有至到期投资——利息调整”摊销金额=61.05-1000×4.5%=16.05(万元);
  2014年12月31日(转回日)不考虑计提减值准备情况下持有至到期投资的摊余成本=959.86+57.59+61.05=1078.5(万元)。
  2014年转回后的摊余成本不能超过1078.5万元,所以减值损失转回的金额=1078.5-954=124.5(万元),但由于原计提的减值准备金额为117.45小于124.5,所以其摊余成本的恢复通过转回减值损失恢复的部分为117.45万元,通过调整“持有到期投资——利息调整”恢复的金额=16.05-9=7.05(万元),恢复后其摊余成本金额=954+117.45+7.05=1078.5(万元)。
  借:持有至到期投资减值准备            117.45
  贷:资产减值损失                  117.45
  借:持有至到期投资——利息调整           7.05
  贷:投资收益                    7.05
  4.
  【答案】
  (1)计算2010年、2011年12月31日A银行该项贷款的摊余价值
  2010年12月31日A银行该贷款的摊余成本=9566.8×(1+5%)-10000×4%=9645.14(万元)
  2011年12月31日A银行该贷款的摊余成本=9645.14×(1+5%)-10000×4%=9727.40(万元)
  (2)计算2012年年末A银行应确认的贷款减值损失
  2012年12月31日A银行该贷款确认减值损失前的摊余成本=9727.40×(1+5%)-10000×6%=9813.77(万元)
  2012年12月31日A银行预计该贷款将收到现金流量的现值=400/(1+5%)+5000/(1+5%)2=4916.10(万元)
  2012年12月31日A银行应确认的贷款减值损失=9813.77-4916.10=4897.67(万元)
  借:资产减值损失                 4897.67
  贷:贷款损失准备                 4897.67
  借:贷款——已减值                 10000
  贷:贷款——本金                  10000
  (3)计算2013年收到利息后该贷款的摊余价值
  2013年12月31日A银行该贷款的摊余成本=4916.10×(1+5%)-400=4761.91(万元)。
  借:存放中央银行款项(或吸收存货,或存放同业)    400
  贷:贷款——已减值                  400
  借:贷款损失准备          245.81(4916.10×5%)
  贷:利息收入                   245.81

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